Lausunto Verohallinnon ohjeluonnoksesta Väliyhteisötulon verotus Suomessa

Dnro 81/2018

 

Lausuntopyyntönne: VH/2959/00.01.00/2018, 14.12.2018

LUONNOS VEROHALLINNON OHJEEKSI VÄLIYHTEISÖTULON VEROTUS SUOMESSA

 

Suomen Asianajajaliitto (jäljempänä “Asianajajaliitto”) kiittää mahdollisuudesta lausua luonnoksesta Verohallinnon ohjeeksi koskien väliyhteisötulon verotusta Suomessa (VH/2959/00.01.00/2018). Lausuntonaan Asianajajaliitto esittää seuraavaa:

 

Asianajajaliitto pitää Verohallinnon väliyhteisötulon verotusta koskevan ohjeen kiireellistä päivitystä tarpeellisena. Siitä huolimatta, että väliyhteisölain muutosta koskeva hallituksen esitysluonnos julkaistiin vasta elokuussa 2018, laki astui voimaan jo 1.1.2019 ja sitä sovelletaan verovuodesta 2019 lukien. Tämän seurauksena verovelvollisilla on hyvin rajoitettu aika arvioida lakimuutoksen vaikutuksia ja tarvittaessa mukauttaa omistusrakennettaan tai liiketoimintojaan. Näissä olosuhteissa Verohallinnon antaman ohjeistuksen ja soveltaman tulkintakäytännön merkitys korostuu. Huomioiden, että väliyhteisölain tarkoituksena on ennaltaehkäistä tulojen kanavointia matalan verorasituksen maihin, olisi verovelvollisille perusteltua antaa lisäaikaa rakenteiden sopeuttamiselle.

 

Väliyhteisölain muutokset kiristävät aiemmin voimassa ollutta väliyhteisölakia todella merkittävästi myös suhteessa veronkiertodirektiivissä vaadittuun sääntelyn tasoon. Väliyhteisölain tulkintaa ja soveltamiskäytäntöä rajoittaa lain tarkoitus verottaa vain tuloja, jotka on keinotekoisesti kanavoitu matalan verotuksen valtioihin asettautuneisiin yhtiöihin. Ylipäätään väliyhteisölaki on huomattava poikkeus erillisyhtiöperiaatteeseen, minkä vuoksi lain soveltamisalaa tulee tulkita supistavasti. Lisäksi on huomioitava, että Euroopan unionin tuomioistuin on viimeaikaisissa päätöksissään (esim. C-440/17, C-507/16 ja C-613/16) katsonut sijoittautumisvapauden vastaiseksi sellaiset säännöksiin sisältyneet vaatimukset, jotka eivät kohdistu pelkästään keinotekoisiin rakenteisiin. Väliyhteisölain EU-oikeuden mukainen soveltaminen edellyttää, että esimerkiksi väliyhteisölakiin sisällytettyjä tosiasiallisen taloudellisen toiminnan edellytyksiä tulkitaan supistavasti niin, ettei aitoja ja liiketaloudellisesti perusteltuja rakenteita lueta väliyhteisölain piiriin. Tältä osin Verohallinnon ohjeen luvussa 4.2 tulisi Asianajajaliiton näkemyksen mukaan tuoda arviointiin vaikuttavana näkökohtana esiin myös Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytäntö.

 

Lisäksi Asianajajaliiton mielestä Verohallinnon ohjeeseen tulisi lain ennakoitavuuden johdosta sisällyttää nimenomaiset kannanotot siitä, miten tavanomaisesta poikkeavia tuloverojärjestelmiä esimerkiksi eri EU-maissa (kuten Virossa, jossa yksittäisen vuoden verorasitus voi vaihdella huomattavasti voitonjaon perusteella, vaikka verotuksen tosiasiallinen taso olisi rinnasteinen Suomen verotuksen tasoon, tai Maltalla, jossa on käytössä yhtiöveron hyvitysjärjestelmä) tullaan arvioimaan verotuksen tasoa koskevan vaatimuksen osalta.

 

Merkittävä muutos aiempaan väliyhteisölakiin verrattuna on se, että myös rajoitetusti verovelvollisen on maksettava tuloveroa väliyhteisötulostaan Suomeen. Lakiteknisesti tämä on toteutettu niin, että siltä osin kuin aiemmassa laissa viitattiin ”yleisesti verovelvolliseen” uudessa laissa viitataan ”verovelvolliseen”. Esimerkiksi ohjeluonnoksen kohdassa 3.2 ja sivuilla 22–25 olevissa kaaviokuvissa todetaan väliyhteisölain soveltamisen edellytyksenä olevan se, että yksikkö on ”verovelvollisen” määräysvallassa. Tarpeettomien sekaannusten välttämiseksi ohjeessa olisi aiheellista täsmentää, että uudessa väliyhteisölaissa ”verovelvollisella” tarkoitetaan edelleen TVL 9.1 §:n mukaista yleisesti verovelvollista ja – nyt uutena asiana – myös saman lainkohdan rajoitetusti verovelvollista (vrt. VYL 4.1 §), mutta jälkimmäistä vain silloin, kun sen osuus ulkomaisen yksikön äänistä, pääomasta tai tuotoista kuuluu välittömästi tai välillisesti sen Suomessa olevan kiinteään toimipaikkaan (vrt. VYL 1 §). Minkä tahansa rajoitetusti verovelvollisen määräysvalta ulkomaisesta yksiköstä ei siis voi johtaa väliyhteisötulon muodostumiseen Suomessa verovelvollisille (pois lukien tilanteet, jolloin rajoitetusti verovelvollinen on etuyhteydessä Suomessa verovelvolliseen). Lisäksi, kun puhutaan verovelvollisen määräysvallasta, tarkoitetaan tällöin nimenomaan sitä yleisesti tai rajoitetusti verovelvollista, jonka osuutta väliyhteisön tulosta ollaan verottamassa (VYL 1 §). Esimerkiksi jos Suomessa yleisesti verovelvollisella A:lla on 1 %:n osuus ulkomaisesta yksiköstä ja toisella Suomessa yleisesti verovelvollisella B:llä on yli 25 %:n osuus ja kun A ja B eivät ole etuyhteydessä keskenään, vain B:n osuus väliyhteisön tulosta verotetaan ja A:n osuutta ei veroteta. Turhien ja aikaa vievien selvittelyjen ennaltaehkäisemiseksi Verohallinnon olisi tarpeellista antaa tästä aivan perustavanlaatuisesta uuden lain soveltamiskysymyksestä selvä ohjaus ohjeen kohdassa 3.2 (ja liitteinä olevissa kaavioissa). Luonnoksen ohjaus ei tältä osin ole selvä. Lopuksi Asianajajaliitto kiinnittää huomiota seuraaviin muodollisiin seikkoihin ohjeeseen sisältyneiden esimerkkien osalta:

 

Esimerkki 3: Esimerkin taustatiedoissa ei ole varsinaisesti tuotu esiin, että A Oy 2 omistaa 40 % väliyhteisöstä.

 

Esimerkki 10: Esimerkin taustatietojen mukaan H on ollut tappiollinen vuosina 2011–2012 ja sitä on vuonna 2013 pidetty väliyhteisönä, mutta jäljempänä esimerkissä puhutaan vuosista 2017-2019. Lisäksi esimerkissä ei ole erikseen mainittu H:n vuoden 2018 omistajanvaihdoksen vaikutusta tappioiden vähentämiseen, vaikkakin samaa aihepiiriä on jo kommentoitu esimerkissä 5.

 

 

Helsingissä 7. päivänä tammikuuta 2019

 

SUOMEN ASIANAJAJALIITTO

 

Jarkko Ruohola

Suomen Asianajajaliiton puheenjohtaja, asianajaja

 

 

LAATIJAT

 

Asianajaja Heikki Wahlroos, Borenius Asianajotoimisto Oy, Helsinki

Asianajaja Einari Karhu, Borenius Asianajotoimisto Oy, Helsinki

Asianajaja Jonna Yli-Äyhö, Borenius Asianajotoimisto Oy, Helsinki