Aloite tuloverolain muuttamiseksi korkeimman hallinto-oikeuden vuosikirjapäätöksen 2023:116 johdosta

 

 

Suomen Asianajajaliitto (”Asianajajaliitto”) esittää, että korkeimman hallinto-oikeuden vuosikirjapäätöksen 2023:116 johdosta tuloverolakia (1535/1992) muutetaan työntekijöiden oikeusturvan ja erityisesti puolustautumisoikeuksien toteutumisen varmistamiseksi. 

 

 

 

Asianajajaliiton oikeuspoliittisen työn lähtökohtana on oikeusvaltion turvaaminen. Asianajajaliitto pyrkii näin ollen painottamaan oikeuspoliittisessa toiminnassaan oikeusvaltioperiaatteen toteutumiseen, perus- ja ihmisoikeuksiin, oikeuden saavutettavuuteen sekä oikeusturvaan liittyviä näkökulmia.

 

Oikeus puolustautua henkilökohtaisesti tai itse valitsemansa oikeudenkäyntiavustajan välityksellä rikosasiassa kuuluu oikeusvaltiossa perusoikeuksiin ja on turvattu Euroopan ihmisoikeussopimuksessa (6.3 artiklan c-kohta) ja Euroopan unionin perusoikeuskirjassa (artikla 48.2). Oikeudenmukaisen oikeudenkäynnin takeisiin kuuluu oikeus saada ─ tarvittaessa julkisen vallan kustannuksella ─ oikeudellista apua. 

 

Verotuksen alalla oikeusvaltioperiaate ilmenee erityisesti oikeusvarmuuden ja ennakoitavuuden vaatimuksina. Oikeusvaltioperiaatteen ilmentymänä voidaan pitää myös perustuslain 81 §:n 1 momenttia, jonka mukaan valtion verosta säädetään lailla. 

 

 

 

Vuosikirjapäätöksessä 2023:116 KHO katsoi, että asian kohteena ollut syyte kohdistui työntekijään ja siihen liittyvät oikeudelliset neuvonantokulut ja oikeudenkäymiskulut olivat näin ollen työntekijän kuluja. Työntekijän katsottiin saavan taloudellisen edun, kun työnantaja suoritti mainitut kulut työntekijän puolesta, ja tällaista taloudellista etua oli pidettävä lähtökohtaisesti palkkana. Koska työntekijän työtehtäviin ei kuulunut vastaajana oleminen rikoasiaa koskevassa oikeudenkäynnissä, asiaa ei ollut arvioitava toisin sen perusteella että neuvonanto- ja oikeudenkäymiskulut olisivat työn suorittamisesta välittömästi aiheutuneita menoja. KHO:n päätöksen mukaan rikosasian lopputuloksella ei ollut merkitystä taloudellisen edun veronalaisuuden osalta. Työnantajan on huomioitava taloudellinen etu ennakonpidätyksiä toimittaessaan ja työnantajan sivukuluja suorittaessaan.

 

Verotuskäytäntöna ja de facto -oikeustilana ennen vuosikirjapäätöksen julkaisemista oli, että lähtökohtaisesti rikosasiaan liittyvien oikeudenkäymiskulujen katsottiin olevan työntekijän henkilökohtaisia elantomenoja ja niiden korvaaminen katsottiin ansiotulona veronalaiseksi palkaksi. Asiaa koskevan Verohallinnon ohjeen (Työnantajan työntekijän puolesta maksamien sakkojen ja oikeudenkäyntikulujen verotus, dnro VH/6971/00.01.00/2020, annettu 23.6.2021) mukaisesti työnantaja saattoi kuitenkin poikkeuksellisesti maksaa työntekijän oikeudenkäymiskulut ilman, että että suoritusta pidettiin työntekijän palkkana. Edellytyksenä tälle oli, että oikeudenkäynnin tuli kiinteästi liittyä työ- tai virkatehtävien hoitoon ja että työntekijää ei tuomittu kyseisestä asiasta rangaistukseen. Jos työntekijä tuomittiin rangaistukseen, lainvastaista toimintaa pidettiin työ- tai virkasuhteen ulkopuolisena toimintana eikä työnantaja tällöin voinut korvata oikeudenkäymiskuluja verovapaasti.

 

Vuosikirjapäätös 2023:116 muuttaa oikeustilaa, sillä ennakkopäätökselle annettu painoarvo huomioiden työnantaja ei sen perusteella voi, ainakaan samanlaisissa tapauksissa, korvata työntekijän oikeudenkäymiskuluja verovapaasti.

 

 

 

Työntekijä voi tavanomaisten työtehtäviensä suorittamisen vuoksi joutua rikosprosessin kohteeksi. Näin voi tapahtua monissa eri työtehtävissä ja tilanteissa, vaikka työntekijä olisi huolellisesti noudattanut työnantajansa ohjeistusta. Elinkeinoelämän keskusliiton ja SAK:n sekä tiettyjen muiden elinkeinoelämän järjestöjen esittämän, 21.12.2023 päivätyn, yhteisen kannanoton mukaisesti, esimerkiksi lääkäri voi saada syytteen vammantuottamuksesta, raskaan ajoneuvon kuljettaja kuolemantuottamuksesta, työnjohtaja työturvallisuusrikoksesta tai pörssiyhtiön talousjohtaja arvopaperimarkkinoita koskevasta tiedottamisrikoksesta. Esimerkiksi näissä tilanteissa työntekijän työssään suorittamien tai suorittamatta jättämien toimien mahdollinen rikosoikeudellinen moitittavuus voi olla selvitettävissä vasta jälkikäteen.  

 

Työntekijällä itsellään ei välttämättä ole käytettävissä riittäviä taloudellisia resursseja tehokkaaseen puolustautumiseen työtehtäviin liittyvässä rikosprosessissa. Jos rikosprosessiin johtava työtehtävä on suoritettu huolellisesti työnantajan ohjeistuksen mukaisesti, on työnantajalla selvä intressi osallistua puolustautumiskustannuksiin. Muussa tapauksessa tietyt tärkeät työtehtävät voisivat muodostua sellaisiksi, joista työntekijät jatkossa kieltäytysivät niihin liittyvien rikosoikeudellisten riskien, kuten mahdollisten tutkintapyyntöjen, vuoksi. 

 

Neuvonanto- ja oikeudenkäymiskulujen korvaamiseen kohdistuva ansiotuloverotus sekä tästä työnantajalle aiheutuvat sivukulut kuitenkin nostavat työnantajan kustantamien oikeudenkäymiskulujen kokonaismäärää merkittävästi. Tämä voi vähentää työnantajien mahdollisuuksia ja halukkuutta mainittujen kulujen korvaamiseen työntekijälle ja sitä kautta heikentää työntekijän mahdollisuuksia puolustautua työtehtävien suorittamisen yhteydessä tehtyjen toimien osalta mahdollista rikosoikeudellista vastuuta vastaan. Tätä voidaan pitää ongelmana työntekijän oikeusturvan kannalta. Sama koskee työtehtävistä mahdollisesti aiheutuvia hallinnollisia seuraamuksia sekä työtehtäviin liittyviä vahingonkorvausoikeudenkäyntejä.

 

On myös huomiotava, että sekä työnantajan että työntekijän näkökulmasta voi olla haastavaa ennalta arvioida milloin jotakin työntekijän työtehtäviin liittyvää tekoa tulisi pitää rikosoikeudellisesti moitittavana. Esimerkiksi edellä mainituissa tapauksissa työntekijän teon rikosoikeudellinen moitittavuus saattaa olla todettavissa vasta pitkänkin, vuosia kestävän, esitutkinta-, syyteharkinta-, ja oikeusprosessin jälkeen. Mahdollinen taloudellinen etu on kuitenkin käsiteltävä sen verovuoden palkkana, jolloin se on annettu ja työnantajan on toimitettava ennakonpidätykset sinä verokautena, jolle edun katsotaan kohdistuvan.

 

Jos työntekijän kulujen korvaamisen verokohtelu sidotaan rikosprosessin lopputulokseen, työntekijän verokohtelua ei voida ratkaista ennen asian käsittelyn päättymistä. Tätä voidaan pitää verotuksen ennakoitavuuden kannalta ongelmana. Lisäksi rikosprosessin lopputulokseen perustuva verokohtelu voi asettaa verovelvolliset sattumanvaraisesti erilaiseen asemaan, koska rikosprosessi voi päättyä esimerkiksi syyteoikeuden vanhentumiseen, vaikka teko olisikin täyttänyt rikoksen tunnusmerkistön. Verotuksen ennakoitavuuden ja oikeusvarmuuden näkökulmasta olisikin tarpeen muotoilla edellä mainittujen kulujen korvaamiseen kohdistuva sääntely siten, että sen perusteella verotus on toimitettavissa työntekijän säännönmukaisessa verotuksessa, vaikka rikosprosessi olisi vielä kesken. Tämä koskee myös esitutkinta- ja syyteharkintavaiheessa syntyneitä kuluja. Käytännössä tämä tarkoittaa, että sääntelyn lähtökohtana ei voi olla rikosprosessin lopputulos, vaan työnantajan ja työntekijän on objektiivisin kriteerein voitava jo korvausta maksettaessa pystyä toteamaan sen oikea verokohtelu. 

 

Työntekijältä voidaan voidaan tällaisena objektiivisena kriteerinä edellyttää hänen tehtävässään tavanomaisesti noudatettua huolellisuutta sen ratkaisemiseksi milloin kyse on työntekijälle verovapaasta kulujen korvaamisesta ja milloin tavanomaisista elantomenoista, joiden korvaaminen olisi edelleen ansiotuloveronalaista. Lainvalmistelussa on kuitenkin tarpeen punnita sitä, milloin tavanomaisen huolellisuuden katsotaan olevan täytetty, jotta soveltamiskäytännössä ei tarpeettomasti esiinny tulkinnanvaraisuutta. Tässä voitaisiin käyttää ohjenuorana esimerkiksi KHO:n vähemmistön eriävää mielipidettä, missä pohditaan muun muassa sitä, milloin teon oikeudenvastaisuus on niin ilmeinen, että työntekijän on täytynyt käsittää tämä tekohetkellä, sekä työntekijän tehtävään ryhtyessään käytettävissä olleen harkinta-ajan merkitystä.

 

Lopuksi voidaan vielä todeta, että on tarkoituksenmukaista selvyyden vuoksi säätää myös siitä tilanteesta, jossa työntekijä on vastaajan sijaan asianomistajana rikosasiassa työtehtäviensä vuoksi. Tässä tilanteessa vastaavan huolellisuusvelvoitteen täyttämistä ei ole tarpeen edellyttää, koska kyseessä ei ole työntekijän mahdollisesti rikosoikeudellisesti moitittavasta toiminnasta.

 

 

 

Vahingonkorvauslain 3 luvun 1 §:n 1 momentin mukaan ”Työnantaja on velvollinen korvaamaan vahingon, jonka työntekijä virheellään tai laiminlyönnillään työssä aiheuttaa.” Korvauskäytäntö, jossa työnantaja vastaa työntekijän oikeudenkäyntikuluista, toteuttaa siten osaltaan vahingonkorvauslain perusperiaatetta niin sanotusta isännänvastuusta.

 

Mikäli työntekijä aiheuttaa työtehtävässään vahingon, josta työnantaja on vahingonkorvauslain mukaisesti vastuussa, mutta josta työntekijä joutuu rikos- tai vahingonkorvausprosessiin, tulisi tämä vahinko myöhemmin isännänvastuuperiaatteen mukaisesti työnantajalle korvattavaksi. Jotta työnantaja voi varmistua myös oman oikeusturvansa toteutumisesta, on sen järkevää ryhtyä tarpeellisiin toimenpiteisiin puolustautuakseen vahingonkorvausseuraamukselta jo ennen varsinaista vahingonkorvausasiaa koskevaa regressioikeudenkäyntiä. 

 

Edellä mainittu puoltaisi käytäntöä, jossa työnantaja voisi verovapaasti korvata työntekijälle prosessin kustannukset.

 

 

 

Asianajajaliitto esittää, että valtiovarainministeriössä käynnistettäisiin lainvalmistelu tuloverolain muuttamiseksi. Asianajajaliitto esittää, että tuloverolain 4 lukuun lisättäisiin uusi 69 d §, joka kuuluisi esimerkiksi seuraavasti:

 

1 momentti: Veronalaista tuloa ei ole ole työnantajan työntekijälle kustantama oikeudellinen neuvonta tai korvaus, minkä työnantaja maksaa rikosasiaa koskevasta esitutkinnasta, syyteharkinnasta, sovintoneuvottelusta tai oikeudenkäynnistä työntekijälle aiheutuvien kulujen kattamiseksi, jos rikosasia on aiheutunut osana työnantajan antamien työtehtävien suorittamista ja rikoksesta  epäilty tai syytetty työntekijä on toiminut tehtävässään tavanomaista huolellisuutta noudattaen. 

 

2 momentti: Veronalaista tuloa ei ole korvaus, jonka työnantaja maksaa rikosasiassa asianomistajana olevalle työntekijälle, jos rikosasia on aiheutunut osana työnantajan antamien työtehtävien suorittamista.

 

3 momentti: Mitä tässä pykälässä säädetään työntekijälle rikosasiasta aiheutuvista kuluista sovelletaan myös hallinnollisten seuraamusten määräämisestä sekä työtehtäviin liittyvien vahingonkorvausasioiden käsittelystä aiheutuneisiin vastaaviin kuluihin.

 

 

Helsingissä 26. päivänä tammikuuta 2024

 

SUOMEN ASIANAJAJALIITTO 

 

Hanna Räihä-Mäntyharju

puheenjohtaja

 

Niko Jakobsson

pääsihteeri