Lausunto luonnoksesta Verohallinnon kannanotoksi OECD:n siirtohinnoitteluohjeista tulkintalähteinä

Verohallinnolle

Dnro L2022-75

Lausuntopyyntönne: Dnro VH/5942/00.01.00/2022, 22.11.2022
LUONNOS VEROHALLINNON KANNANOTOKSI OECD:N SIIRTOHINNOITTELUOHJEISTA TULKINTALÄHTEINÄ

Suomen Asianajajaliitto (jäljempänä ”Asianajajaliitto”) kiittää mahdollisuudesta lausua luonnoksesta Verohallinnon kannanotoksi koskien OECD:n siirtohinnoitteluohjeita tulkintalähteinä.

Asianajajaliiton oikeuspoliittisen työn lähtökohta on oikeusvaltion turvaaminen. Lausunnoissaan Asianajajaliitto pyrkii näin ollen painottamaan oikeusvaltioperiaatteen toteutumiseen ja oikeusturvaan liittyviä näkökulmia.

Verotuksen alalla oikeusvaltioperiaate ilmenee erityisesti oikeusvarmuuden ja ennakoitavuuden vaatimuksina. Oikeusvaltioperiaatteen ilmentymänä voidaan pitää myös perustuslain 81 §:n 1 momenttia, jonka mukaan valtion verosta säädetään lailla.

Yleistä

Verotusmenettelystä annetun lain (“VML”) siirtohinnoitteluoikaisua koskevaa 31 §:ää muutettiin 1.1.2022 alkaen lailla verotusmenettelystä annetun lain 31 §:n muuttamisesta. Verohallinto on kannanoton alussa todennut sen tarkoituksena olevan esittää Verohallinnon näkemys siihen, miten siirtohinnoitteluohjeita ja niiden päivityksiä voidaan käyttää VML 31 §:n ja markkinaehtoperiaatteen tulkintalähteinä Suomessa sekä miten VML 31 §:n muutos ja sitä koskeva hallituksen esitys (HE 188/2021 vp) vaikuttaa siirtohinnoitteluohjeiden käyttöön tulkintalähteinä.

Molemmat edellä mainitut kysymykset ovat verovelvollisen kannalta erittäin merkittäviä nimenomaan oikeusvarmuuden ja ennakoitavuuden kannalta, minkä johdosta verovelvollisten näkökulmasta on tärkeää saada tarkempaa Verohallinnon ohjeistusta siitä, miten Verohallinto tulkitsee siirtohinnoitteluohjeita ja muuttunutta lainsäädäntöä.

Oikeusvarmuuden toteutuminen

VML 31 §:n muutosta koskevan hallituksen esityksen mukaan muutoksen keskeisenä tavoitteena oli, että sen johdosta liiketoimi voitaisiin määrittää ja siirtohinnoitteluoikaisu tehdä kansallisen säännöksen nojalla OECD:n siirtohinnoitteluohjeiden mukaisessa laajuudessa. Tässä tarkoituksessa VML 31 §:ään lisättiin uudet 2 ja 3 momentit, jotka laajensivat VML 31 §:n soveltamisalaa.

Verohallinnon kannanoton mukaan edellä mainittu soveltamisalan laajennus tarkoittaa sitä, että OECD:n siirtohinnoitteluohjeita voi uutta säännöstä sovellettaessa käyttää tulkintalähteenä koko laajuudessaan. Tämä vastaa asiaa koskevassa hallituksen esityksessä ilmaistua kantaa. Vakiintunutta kansallista käytäntöä OECD:n siirtohinnoitteluohjeiden päivitysten tulkintavaikutuksen ajallisesta ulottuvuudesta ei hallituksen esityksen mukaan ole tarkoitus muuttaa.

Asianajajaliitto viittaa tältä osin 17.9.2021 päivättyyn lausuntoonsa kyseistä hallituksen esitystä koskien. Tällä hetkellä OECD:n englanninkielistä ohjeistusta markkinaehtoperiaatteen tulkinnasta on useita satoja sivuja. Tästä huolimatta OECD:n siirtohinnoitteluohjeissa oleva ohjeistus on yleisluonteista eikä sisällä verovelvollisen yksittäiseen tapaukseen sellaisenaan soveltuvaa ohjetta. Laadukkaat suomenkieliset Verohallinnon ohjeet erityisesti liiketoimen määrittämistä koskien yksityiskohtaisine esimerkkeineen edistäisivät Asianajajaliiton näkemyksen mukaan oikeusvarmuuden toteutumista ja verotuksen ennakoitavuutta.

Verotuksen ennakoitavuus

Verovelvollisille on keskeistä voida ennakoida sekä arvioida mahdollisimman kattavasti ja tarkasti VML 31 §:n uusien 2 ja 3 momenttien vaikutuksia oman toimintansa kannalta. Uudet säännökset antavat Verohallinnolle merkittävän oikeuden jälkikäteen puuttua yrityksen siirtohinnoittelua koskeviin valintoihin. Mainittuihin säännöksiin liittyvät menettelyt tulisi siksi voida ennakoida mahdollisimman tarkasti.

OECD:n siirtohinnoitteluohjeissa ei ole kootusti lausuttu menettelyllisistä periaatteista, joita veroviranomaisen on noudatettava siirtohinnoitteluoikaisun tarvetta arvioidessaan tai siirtohinnoitteluoikaisua tehdessään. Sen sijaan siirtohinnoitteluun liittyvät hallinnolliset menettelyt määritellään kunkin OECD:n jäsenvaltion kansallisessa vero-oikeudessa.

Asianajajaliitto viittaa tältä osin edellä mainittuun 17.9.2021 päivättyyn lausuntoonsa liittyen VML 31 §:n muutosta koskevaan hallituksen esitykseen. Asianajajaliitto esitti lausunnossaan, että siirtohinnoitteluoikaisua tehtäessä noudatettavista periaatteista olisi säädetty verotusmenettelylaissa ja että lakiin olisi otettu selkeät säännökset niistä periaatteista, joita viranomaisen on noudatettava tätä oikeuttaan käyttäessään. Samoja periaatteita tulisi Asianajajaliiton näkemyksen mukaan soveltaa sekä etuyhteysliiketoimen tosiasiallista sisältöä määritettäessä että määritetyn liiketoimen oikeaa markkinaehtoista hintaa määriteltäessä. Koska ehdotettuja menettelysäännöksiä ei otettu verotusmenettelylakiin, pitäisi Asianajajaliitto verotuksen ennakoitavuuden kannalta toivottavana, että Verohallinto julkaisisi erikseen myös siirtohinnoitteluoikaisuissa noudatettavia menettelyjä koskevat tarkemmat ohjeet.

Lailla säätämisen vaatimus

VML 31 §:n uusi 2 momentti on sanamuodoltaan hyvin väljä. Säännöstä on hallituksen esityksen mukaisesti tarkoitus soveltaa OECD:n siirtohinnoitteluohjeissa kuvatulla tavalla. Asianajajaliitto huomauttaa, että ottaen huomioon vieraskielisen ohjeistuksen laatu ja laajuus, tulee kuitenkin yksittäisissä tulkintaratkaisuissa huomioida perustuslain 81 §:n 1 momentin vaatimus siitä, että verotuksesta on säädettävä lailla. Näin ollen kussakin yksittäisessä tulkintaratkaisussa on kiinnitettävä huomiota siihen, että tulkinnalla ei ylitetä lain sanamuodon rajoja.

Päätöksen KHO 119:2014 perusteluissa lakisidonnaisuuden periaatteesta lausuttu tulee huomioda myös uuden 2 momentin tulkinnassa. Siirtohinnoitteluohjeilla ei ole lain soveltamisalaa laajentavaa vaikutusta. Lain sanamuodolle tulee siten mahdollisessa ristiriitatilanteessa antaa etusija suhteessa hallituksen esityksessä lausuttuun tarkoitukseen ja OECD:n ohjeiden tulkintavaikutukseen.

Helsingissä 9. päivänä joulukuuta 2022

SUOMEN ASIANAJAJALIITTO

Niko Jakobsson
Suomen Asianajajaliiton pääsihteeri

LAATI
Asianajaja Samu Lassila, Asianajotoimisto Krogerus Oy, Helsinki

Suomen Asianajajaliiton lausunnot valmistellaan oikeudellisissa asiantuntijaryhmissä, joiden toiminnassa on mukana noin 120 asianajajaa. Tämä lausunto on valmisteltu vero-oikeuden asiantuntijaryhmässä.