Lausunto tuloverolain ja muiden lakien muuttamisesta taloudellisen työnantajan käsitteen käyttöönottamiseksi

Valtiovarainministeriölle

Lausuntopyyntönne VM070:00/2020, VM070:00/2020, 28.4.2022

LAUSUNTO LUONNOKSESTA HALLITUKSEN ESITYKSEKSI EDUSKUNNALLE LAEIKSI TULOVEROLAIN JA ERÄIDEN MUIDEN LAKIEN MUUTTAMISESTA TALOUDELLISEN TYÖNANTAJAN KÄSITTEEN KÄYTTÖÖNOTTAMISEKSI

LAUSUNTO

Suomen Asianajajaliitto (jäljempänä “Asianajajaliitto“) kiittää mahdollisuudesta lausua luonnoksesta hallituksen esitykseksi laeiksi tuloverolain ja eräiden muiden lakien muuttamisesta taloudellisen työnantajan käsitteen käyttöönottamiseksi. Lausuntonaan Asianajajaliitto esittää kunnioittaen seuraavaa:

1. Yleistä

Kuten hallituksen esityksessä on todettu, ehdotetulla lainsäädännöllä on tarkoitus laajentaa Suomen veropohjaa. Hallituksen esitys liittyy kansainvälisen veronkierron vastaisiin toimiin. Hallituksen esityksessä taloudellisen työantajan käsitteen käyttöönottoa perustellaan sillä, että useat muut OECD:n jäsenvaltiot soveltavat jo tätä käsitettä, ja Suomikin voisi siten jatkossa verosopimuksissaan käyttää malliverosopimuksen mukaista 15 artiklaa ja asettua siten samaan asemaan kuin ne OECD:n valtiot, jotka käsitettä jo soveltavat. Taloudellinen työnantaja olisi nimenomaan vero-oikeudellinen käsite, ja taloudellista työantajaa koskisivat uudet tuloverolain säännökset kuten TVL 8 b § ja 10 §:n 4 c kohta. Käsitteen käyttöönotto merkitsisi, että verosopimuksia sovellettaessa 183 päivän sääntö ei jatkossa rajoittaisi Suomen verotusoikeutta taloudellisen työnantajan tilanteissa.

Huomiota olisi kuitenkin kiinnitettävä siihen, että ehdotettu lainsäädäntö lisää työnantajien, työnteettäjäyritysten ja työntekijöiden hallinnollista taakkaa joissakin tilanteissa merkittävälläkin tavalla, vaikka vuosittaiset verontuotto-odotukset ovat edelleen tässä uudessakin hallituksen esityksessä laskettuna varsin maltilliset; 1–3 miljoonaa euroa. Edelleen esityksen on arvioitu lisäävän Verohallinnon työtä usealla eri tavalla sekä edellyttävän myös Verohallinnon tietojärjestelmien muutoksia lainsäädännön voimaantullessa. Edelleen esityksessä on todettu, että tämä uusi verorasitus, jota aikaisemmin ei ole ollut, saattaa tehdä työskentelyn Suomessa vähemmän houkuttelevaksi. Lisäksi esitetty lainsäädäntö on osin myös varsin tulkinnanvaraista, mikä vähentää lainsäädännön ja verokohtelun ennakoitavuutta.

Asianajajaliitto katsoo jäljempänä esitetyn mukaisesti, että esitystä tulisi muuttaa siten, että verotusoikeus kohdistuisi verotuoton kannalta vain merkityksellisiin tilanteisiin vähentäen samalla hallinnollisia kustannuksia. Lisäksi Asianajajaliitto korostaa verovelvollisten itsensä mahdollisuutta arvioida verotusoikeuden perusteet. Asianajajaliitto pitää tärkeänä, että verotuksen ennustettavuus ja oikeusvarmuus korostuvat. Verovelvolliselle on tärkeää voida kattavasti ennakoida ja arvioida lainsäädännön vaikutuksia omaan toimintaansa.

2. Yksityiskohtaiset kommentit

Alarajahuojennus

Aikaisemmalla lausuntokierroksella olleessa hallituksen esitysluonnoksessa ei ehdotettu lainkaan lyhytaikaisesta työskentelystä taloudelliselle työnantajalle saadun palkkatulon verovapautta, sillä vuokratyötyösäännöksen piirissä olleet vuokratyöntekijät olisivat saaneet verokohteluunsa huojennuksen. Tältä aiemmalta lausuntokierrokselta annettujen palautteiden mukaan tilanteissa, joissa ulkomainen työntekijä tulee Suomeen työskentelemään taloudellisena työnantajana pidettävälle työn teettäjälle hyvin lyhyeksi ajaksi, työnantajille sekä Verohallinnolle syntyneet hallinnolliset kustannukset voivat kuitenkin olla merkittäviä suhteessa niistä saatuun verokertymään.

Tämän johdosta uudessa hallituksen esityksessä ehdotetaan, että taloudelliselle työnantajalle tapahtuneesta lyhytaikaisesta työskentelystä saadun palkkatulon veronalaisuutta rajattaisiin, mutta tämä koskisi ainoastaan konsernitilanteita. Uuden esityksen mukaan näin vältyttäisiin aiemmin kuvatulta ongelmalta, jossa vuokratyöntekijät saisivat verohuojennuksen. 

Asianajajaliitto pitää hyvänä tätä muutosta, mutta katsoo, että päivämääräkohtainen alarajahuojennus tulisi sisällyttää ehdotettuun lainsäädäntöön myös muutoin kuin konsernitilanteissa. Alarajahuojennuksen yhteydessä hallituksen esitysluonnoksessa on viitattu Ruotsin vastaavaan sääntelyyn, jonka piiriin ei lueta työsuhdetta, jossa työskentely Ruotsissa ei ylitä yhtäjaksoisesti 15 päivää eikä kalenterivuoden aikana 45 päivää. Asianajajaliitto toteaa, että työnantajille, työntekijöille sekä Verohallinnolle syntyvät hallinnolliset kustannukset voivat olla merkittäviä suhteessa niistä saatuun verokertymään. Siten Tätä alarajahuojennusta puoltaisi näistä lyhyistä työskentelyjaksoista kertyvien verotuottojen vähäisyys suhteessa niistä työnantajille, työntekijöille ja Verohallinnolle aiheutuvien hallinnollisten kustannusten suuruuteen.

On huomattava, että hallituksen esityksen mukainen ulkomaisiin palvelujen tarjoajiin liittyvä hallinnollinen lisätaakka muodostaa myös rajoituksen palvelujen tarjoamiseen. Asianajajaliitto pitää siten alarajahuojennuksen säätämistä kokonaisuudessaan perusteltuna myös muissa kuin konsernitilanteissa, ja näin pyrkimystä vähentää myös menettelyn aiheuttamia hallinnollisia kustannuksia. Hallituksen esityksessä on yleisesti tunnustettu verotuottojen vähäisyys suhteessa kaikille osapuolille muodostuviin kustannuksiin ja haittoihin. Se seikka, että alarajahuojennus soveltuisi myös nykysäännöksen mukaisiin vuokratyöntekijöihin, ei ole peruste jättää alarajahuojennusta säätämättä.

Taloudellisen työnantajan määritelmä

HE-luonnoksessa on arvioitu taloudellisen työnantajan käsitettä sekä konsernitilanteissa että muissa kuin konsernitilanteissa eli riippumattomien yritysten välillä.

Aikaisemmalla lausuntokierroksella olleessa hallituksen esitysluonnoksessa ehdotettiin, että arvioitaessa taloudellista työnantajaa koskevan säännöksen soveltumista konsernitilanteessa huomiota kiinnitettäisiin siihen, veloitetaanko ulkomaisten työntekijöiden palkkakulu suomalaiselta yritykseltä tosiasiallisesti tai siten, että se olisi markkinaehtoperiaatteen nojalla tullut veloittaa.

Asianajajaliiton näkemyksen mukaan palkkakustannusten laskutukselle tulisi antaa merkitystä vain silloin, kun kyse on selvästi kyseisen työntekijän palkkakustannusten laskuttamisesta.  Asianajajaliitto lausui tästä aikaisemmin myös työntekijänäkökulman vuoksi, sillä ulkomaisella työntekijällä ei välttämättä ole mahdollisuutta selvittää sitä, miten palkkakustannuksia on konsernin sisäisissä veloituksissa kohdeltu. Siten työnjohto- ja valvontaoikeudelle tulee antaa Asianajajaliiton näkemyksen mukaan näissä tilanteissa suurempi painoarvo.

Nyt hallituksen esitysluonnoksessa on täsmennetty konsernin sisäisten tilanteiden osalta, että myös näissä tilanteissa merkityksellistä olisi taloudellisen työnantajan työnjohto- ja valvontaoikeus, sillä työntekijä yleensä on selvillä siitä, mikä taho käyttää työnantajalle kuuluvaa työnjohto- ja valvontaoikeutta. Edelleen esitysluonnoksen mukaan konsernitilanteissa palkan laskuttaminen muodollisen työnantajan toimesta yritykseltä, jolle palvelut suoritetaan, olisi kuitenkin pidettävä yhtenä indisiona siitä, että viimeksi mainittu yritys käyttää tätä työnantajan työnjohto- ja valvontaoikeutta. Viimeksi mainittu ratkaistaisiin esimerkiksi konsernitilanteissa yleisten vero-oikeudellisten periaatteiden avulla, mukaan lukien siirtohinnoittelua koskevat periaatteet. Asianajajaliitto pitää hyvänä, että työnjohto- ja valvontaoikeutta on korostettu.

Työnjohto- ja valvontaoikeuden osalta tulisi Asianajajaliiton näkemyksen mukaan korostaa vielä sitä, että kyseessä tulisi olla nimenomaan suomalainen yhtiön intressissä käytetty työnjohto- ja valvontaoikeus. Esimerkiksi konserneissa organisaatiorakenne ei usein seuraa juridista rakennetta, josta seuraa se, että joidenkin ulkomaalaisten työntekijöiden esihenkilö on työsuhteessa suomalaiseen yhtiöön. Tästä ei kuitenkaan voida tehdä päätelmää, että suomalainen konserniyhtiö käyttäisi työnjohto- ja valvontaoikeutta suhteessa tähän ulkomaalaiseen työntekijään.

Asianajajaliitto pitää hallituksen esityksessä olevia esimerkkejä hyvinä. Esitys sisältää useita esimerkkitapauksia, jotka kuvaavat tilanteita, joissa taloudellinen työnantaja -tilanne voi syntyä.

Asianajajaliitto toteaa vielä, että myös muissa kuin konsernitilanteissa tulisi korostaa työnantajan työnjohto- ja valvontaoikeutta. Työntekijän voi olla vaikea arvioida, muodostaako työsuoritus erottamattoman osan taloudellisena työnantajana pidettävän työn teettäjän toimintaa.

Työntekijän mahdollisuus arvioida säännösten soveltumista

Hallituksen esityksen mukaan verotusoikeuden laajennus merkitsisi sitä, että lakimuutoksen soveltamisalan piirissä olevien ulkomaalaisten työntekijöiden palkkatulo olisi lain voimaantulon jälkeen veronalaista tuloa Suomessa. Tällöin näiden ulkomaalaisten työntekijöiden tulee selvittää palkkatulon verokohtelu Suomessa ja sen johdosta olla yhteydessä veroviranomaisiin. Mainittuihin ulkomaalaisiin työntekijöiden kohdistuisi siis edellä kuvattuja hallinnollisia velvoitteita.

Edelleen hallituksen esityksen mukaan ulkomaiselle työnantajalle asetettavan rekisteröitymisvelvoitteen, palkasta menevän veron perimisen ja tilittämisen sekä ilmoittamisvelvoitteen osalta noudatettaisiin soveltuvin osin vastaavaa menettelyä kuin nykyisen voimassa olevassa vuokratyösäännöksessä. Tällöin ulkomainen työnantaja olisi velvollinen pidättämään palkasta menevän veron, jos se on rekisteröitynyt työnantajarekisteriin tai sillä on Suomessa kiinteä toimipaikka. Mikäli ulkomainen työnantaja ei ole kuitenkaan rekisteröitynyt tai sillä ei ole Suomessa kiinteää toimipaikkaa, tulisi ulkomaisen työntekijän hakea ennakkoveroa.

Siten Asianajajaliitto korostaa edelleen sitä, että työntekijä joutuu myös itse arvioimaan, onko hänen saamansa palkka Suomessa veronalaista vai ei. Työntekijällä voi olla velvollisuus esimerkiksi hakea lähdeverokorttia tai oikeus vaatia virheellisesti peritty lähdevero takaisin. Työntekijällä tulee siten olla tosiasiallinen mahdollisuus arvioida palkkatulonsa verokohtelu Suomessa.

Asianajajaliiton näkemyksen mukaan painoarvoa tulee antaa siten niille seikoille, jotka ovat työntekijän havaittavissa, kuten työnjohto- ja -valvontaoikeus, jotta palkkatulon veronalaisuus ja siitä tulevat hallinnolliset velvoitteet eivät perustu seikoille, joita työntekijän ei ole käytännössä mahdollista saada, kuten esimerkiksi konsernin sisäiset veloitukset tai työnantajan ja sen sopimuskumppanin väliset sopimukset.

Asianajajaliiton näkemyksen mukaan muutosten voimaantuloa ja soveltamista tulee lykätä 1.1.2024 saakka, jotta Verohallinto ehtii antaa soveltamisohjeen hyvissä ajoin ennen lain voimaantuloa ja yrityksillä on mahdollisuus selvittää verokohtelua etukäteen, sillä lainsäädäntöprosessi on viivästynyt.

Helsingissä 12. toukokuuta 2022

SUOMEN ASIANAJAJALIITTO

Niko Jakobsson

Suomen Asianajajaliiton pääsihteeri

LAATI                   Asianajaja Maria Solala-Aro

Suomen Asianajajaliiton lausunnot valmistellaan oikeudellisissa asiantuntijaryh­missä, joiden toiminnassa on mukana noin 120 asianajajaa. Tämä lausunto on val­misteltu vero-oikeuden asiantuntijaryhmässä.