Lausunto luonnoksesta Verohallinnon ohjeeksi eräiden rajat ylittävien hybridijärjestelyjen verotuksesta

Valtiovarainministeriölle

Lausuntopyyntönne 21.4.2022
LAUSUNTO LUONNOKSESTA VEROHALLINNON OHJEEKSI ERÄIDEN RAJAT YLITTÄVIEN HYBRIDIJÄRJESTELYJEN VEROTUKSESTA

Suomen Asianajajaliitto (jäljempänä “Asianajajaliitto”) kiittää mahdollisuudesta lausua raportoitavia rajat ylittäviä järjestelyitä verotuksen alalla koskevasta sääntelystä.

Alla olevat kysymykset on käyty läpi Asianajajaliiton vero-oikeuden asiantuntijaryhmässä, johon kuuluu suurin osa ns. isoista asianajotoimistoista. On mahdollista, että ryhmän ulkopuolelta DAC6-ilmoituksia on arvioitu ja tehty myös muissa asianajotoimistoissa, mutta koko liiton jäsenkuntaa eli kaikkia Suomessa toimivia asianajajia ei ole haastateltu tätä lausuntoa varten. Uskomme, että vastaukset edustavat suurelta osin Asianajajaliiton jäsenkunnan tilannetta.

Osa kysymyksistä koskee asianajajien tekemien ilmoitusten määriä ja suhteellisia osuuksia. Parempi tieto näistä löytyy Verohallinnosta. Asianajajaliitto ei saa tietoonsa kaikkia asianajajien tekemiä ilmoituksia, vaan asianajajat ovat velvollisia Asianajajaliiton hallituksen hyväksymän DAC6-oppaan mukaan (Asianajotoimintaa koskevia säädöksiä ja ohjeita, B 23) pitämään kirjaa tekemistään ilmoituksista ja näitä kirjauksia tarkastellaan hallituksen määräämien toimistotarkastusten yhteydessä.

1. Vastaako jäsenkuntanne Verohallinnolle raportoimien järjestelyjen määrä ja luonne lainvalmisteluvaiheessa esitettyjä arvioita?

Asianajajaliiton käsityksen mukaan asianajajat ovat tehneet DAC6-ilmoituksia verrattain pienen määrän. Tähän vaikuttaa osaltaan suomalaisten konsernien konservatiivinen suhtautuminen aggressiiviseen verosuunnitteluun. Esimerkiksi tunnusmerkeissä tarkoitettuja salassapitolausekkeita, tappioyhtiöiden kauppoja, varojen kierrättämisiä ja muita vastaavia järjestelyitä ei juurikaan asianajajien pöydillä ole.

Asianajajaliiton käsityksen mukaan osa tunnusmerkkejä sisältävistä toimeksiannoista on luonteeltaan sellaisia, joissa asiakkaan tukena on tyypillisemmin tilintarkastusyhteisö kuin asianajotoimisto. Näitä ovat esimerkiksi siirtohinnoittelua koskevat tunnusmerkit (esim. siirtohinnoittelumallin muutokset) tai esimerkiksi mustan listan maihin tehtäviä maksuja koskevat tunnusmerkit (esim. päivittäisen liiketoiminnan yhteydessä tehtävät sopimusmaksut näihin maihin). Toki näissäkin asioissa toisinaan voi asianajotoimisto olla mukana, mutta tällöinkin DAC6-ilmoituksen tekeminen voi tyypillisemmin olla tilintarkastusyhteisön pöydällä. Raportointi on niin sanotusti compliance-työtä, ja lähtökohtaisesti isot asianajotoimistot eivät tarjoa palveluita päämiehilleen tällä alueella.

2. Onko raportointivelvollisuudella ollut saamienne kokemusten perusteella vaikutusta jäsentenne asiakastoimeksiantoihin? Onko raportointivelvollisuudesta ja raportoinnista aiheutunut lisätyötä tai kustannuksia jäsenkunnallenne ja jäsenkuntanne asiakkaille? Vastaavatko ne arvioita lainvalmisteluvaiheessa?

Raportointivelvollisuus ei ole Asianajajaliiton käsityksen mukaan juurikaan vaikuttanut asianajotoimeksiantoihin tai niiden sisältöön.

Sinänsä suhteellisen vähäisestä ilmoitusten lukumäärästä huolimatta raportointivelvollisuuden mahdollisesti aiheuttavien tunnusmerkkien seuraamisesta ja tunnistamisesta on aiheutunut lisätyötä ja -kustannuksia sekä asianajajien että päämiesten osalta. Vaikuttaa kuitenkin yleisemmin siltä, että direktiivin täytäntöönpano on Suomessa onnistunut paremmin kuin monissa muissa Euroopan maissa, joissa paikoin hyvin ankarat sanktiot ja erittäin laajasti määritellyt tunnusmerkit aiheuttavat laajempia selvitystöitä ja ”varmuuden vuoksi” tehtäviä raportointeja.

3. Kuinka paljon ja millä tavoin arvioitte raportoitavista järjestelyistä verotuksen alalla annetun lain (1559/2019) 6 §:n vapautuksen tiedonantovelvollisuudesta vaikuttaneen jäsenkuntanne Verohallinnolle raportoimien rajat ylittävien järjestelyjen sisältöön ja määriin? Arvionne siitä, mikä suhteellinen osuus jäsenkuntanne raportoitavista järjestelyistä on ollut sellaisia, joissa asianajaja on ilmoittanut raportoitavasta järjestelystä asiakkaan valtuuttamana kaikki tiedot vapauttaen asianomaisen verovelvollisen ilmoitusvelvollisuudesta?

Asianajajaliiton käsityksen mukaan asianajajia koskeva vapautus ei ole millään tavalla vaikuttanut päämiesten tekemien järjestelyiden sisältöön tai niiden määriin.

Vapautus on luonnollisesti vaikuttanut asianajajien tekemien ilmoitusten sisältöön siten, että suurin osa niistä on tehty niin, etteivät ne sisällä asianajosalaisuuden sisältämää tietoa. Näissäkin tilanteissa lienee selvää, että nämä tiedot ovat tulleet Verohallinnolle ilmoitettua päämiehen tai toisen neuvonantajan ilmoituksella.

Hyvin yleisesti asiakkaat eivät ole vapauttaneet asianajajaa asianajosalaisuudesta, vaan ovat ilmoittaneet hoitavansa raportoinnin itse. Tähän on luultavasti vaikuttanut työn edellä mainittu compliance-luonne, joka on edullisempaa hoitaa asiakkaiden sisäisin resurssein, ts. lain aiheuttamat hallintokustannukset pystytään näin pitämään paremmin kohtuullisina. Tiedossamme on vain muutamia tapauksia, joissa asiakkaat ovat antaneet asianajotoimistoille toimeksiannon kaikkien tietojen raportoinnista.

4. Onko raportoinnista jo saamienne kokemusten perusteella mahdollista arvioida, mitä lain 4 §:n mukaisia tietoja voidaan ja ei voida yleensä raportoida? Vastaako se lainvalmisteluvaiheessa esitettyjä arvioita?

Lainvalmisteluaineistossa todetaan, että asianajajat voisivat lähtökohtaisesti antaa 4 §:ssä mainitut yleiset tiedot, jotka eivät sisällä verovelvollisen tunnistamiseen liittyviä tietoja. Tämä antaa asiasta hieman väärän kuvan, koska myös anonyymit tiedot voivat rikkoa asianajosalaisuuden tilanteesta riippuen. Jos asianajaja esimerkiksi raportoi avustaneensa asiakasta siirtohinnoittelumallin muutoksessa, ja samaan aikaan pörssiyhtiö tekee liiketoiminamallin muutosta koskevan pörssitiedotteen, on selvää, että riski asianajosalaisuuden rikkoutumisesta on merkittävä. Tämän vuoksi jokainen tilanne täytyy arvioida tapauskohtaisesti. Toki on niin, että useimmissa tapauksissa ainakin jotain tietoja voidaan antaa anonyymisti.

Asianajajia velvoittavien normien lähtökohtana on aina päämiehen yksityisyyden ja oikeusturvan suojaaminen. Päämiehen suostumuksella tästä voidaan poiketa ja asianajotoimisto voi raportoinnin tehdä. Muissa tilanteissa asianajajan on tapauskohtaisesti tarkasti ja huolellisesti itse selvitettävä, onko kyseessä asianajajista annetun lain (496/1958) 5 c §:n tai oikeudenkäymiskaaren 17 luvun 13 §:n 1 tai 3 momentin suojaama asianajosalaisuus, kun lähtökohtaisesti jo asianajotoimeksianto itsessään on salassa pidettävä. Asianajosalaisuuden huomioon ottamista voidaan pitää myös osana perustuslain 21 §:n 2 momentissa tarkoitettuja hyvän hallinnon takeita.

On vaikeaa kuvata yksiselitteisesti näitä tilanteita. Kyse voi esimerkiksi olla yllä kuvatun kaltaisista tilanteista, joissa on vaarana, että annettavat tiedot voidaan yhdistää päämieheen julkisten tietojen perusteella, jolloin asianajosalaisuus murtuisi.

On huomattava, että asianajajan vastuu rikkomuksista on erittäin ankaraa. Asianajajaa koskevien sääntöjen rikkomisen seurauksena voi ensinnäkin olla Asianajajaliiton valvontalautakunnan määräämä varoitus, seuraamusmaksu tai erottaminen liitosta (käytännössä: yksittäisen ihmisen elinkeinon rajoittuminen ja toimeentulon vaarantuminen sekä lisäksi voimakkaan sosiaalisen stigman asettaminen yksityiseen henkilöön). Lisäksi asianajaja voidaan tuomita salassapitorikoksesta sakkoon tai vankeuteen enintään yhdeksi vuodeksi. Seuraukset voivat siten olla hyvin äärimmäisiä, mikä korostaa asianajajien päämiesten suojaksi säädettyjen velvollisuuksien tärkeyttä ja sitä, että lainsäädännöllä on haluttu ohjata asianajajia nimenomaan pidättyvyyteen toimeksiantotietojen antamisessa kenellekään ulkopuoliselle ilman päämiehen suostumusta.

Euroopan unionin perusoikeuskirjassa asianajosalaisuus tukeutuu 47(1) ja 48(2) artiklaan, joissa turvataan oikeus saada neuvoja ja antaa toisen henkilön puolustaa ja edustaa itseään, minkä lisäksi se liittyy perusoikeuskirjan 7 artiklassa tarkoitettuun viestien kunnioittamiseen. Lisäksi asianajosalaisuus liittyy Euroopan ihmisoikeussopimuksen 6 ja 8 artiklaan.

Julkisasiamiehen lausunnosta tapauksessa C-694/20 on nähtävissä, että myös DAC6-direktiivin kontekstissa asianajajan salassapitovelvollisuus on laaja kattaen oikeudenkäynnit, niihin valmistautumisen kuin myös kaiken muun asianajajan asiakkaalleen antaman oikeudellisen neuvonannon. Asianajosalaisuus suojaa asiakkaan saaman neuvon sisältöä ja myös koko asianajotoimeksiannon olemassaoloa. Julkisasiamies toteaa, että DAC6-raportointikin voisi koskea kuitenkin asianajajia esimerkiksi silloin kun on kyse markkinakelpoisesta järjestelystä, joka on siis ennalta laadittu ja valmis toteutettavaksi vähäisin muokkauksin ja jota asianajaja markkinoisi tämän jälkeen tuleville asiakkaille. Tällöin – kun markkinakelpoisen järjestelyn valmistamisen vaiheessa asianajajalla ei ole (vielä) asiakasta – ei tällöin ole asianajajan salassapitovelvollisuuden suojaamaa intressiäkään. Suomessa asianajajien toteuttamat markkinakelpoiset järjestelyt ovat käsityksemme mukaan äärimmäisen harvinaisia eikä tiedossamme ole sellaisia toteutetun. Julkisasiamiehen lausuntoa seuraavasta EUT:n ratkaisusta seurannee myös Suomen Verohallinnolle pakko muuttaa DAC6-raportointia koskevia ohjeistuksia. Julkisasiamiehen lausunnon mukaan, kun jo asianajotoimeksiannon olemassaolo on salassa pidettävä, ei kansallinen sääntely voi velvoittaa asiakasta tai muuta välittäjää omassa raportoinnissaan paljastamaan asianajajan henkilöllisyyttä – muuten kansallinen sääntely rikkoo EU:n perusoikeusasiakirjan 7 artiklaa. Tällä hetkellä asianajajien on noudatettava erityistä varovaisuutta toisille välittäjille näiden raportointivelvollisuudesta tehtävien ilmoitusten osalta, koska Suomen sääntelyyn ei ole rakennettu palomuuria, joka estäisi näitä ilmoittamasta asianajajan henkilöllisyyttä omassa raportissaan. Seurauksena voi olla asianajosalaisuuden rikkoontuminen ja raportointiin osalliset voivat syyllistyä rikoslain 38 luvun salassapitorikokseen. Myös anonyymin raportoinnin osalta julkisasiamiehen lausunto asettaa rajoituksensa, koska asianajotoimeksianto itsessään on salassa pidettävä.

5. Minkä verran arvioitte raportoitavien järjestelyjen määrän lisääntyvän, jos myös kansalliset järjestelyt tulisivat raportoinnin piiriin? Valtiovarainvaliokunta on hallituksen esitykseen antamassaan mietinnössä VaVM 19/2019 vp puoltanut hallituksen esityksessä valittua mallia, jonka mukaan kansallisten järjestelyjen raportointivelvollisuuden tarvetta ja raportoinnin tarkoituksenmukaista laajuutta selvitetään ja arvioidaan myöhemmin erikseen ottaen huomioon kansallisten järjestelyjen raportoinnista oletettavasti saatavat hyödyt sekä aiheutuva hallinnollinen taakka ja kustannukset.

Asianajajaliiton käsityksen mukaan raportoitavien järjestelyiden määrä ei välttämättä nousisi merkittävästi, vaikka kotimaiset transaktiot otettaisiin sääntelyn piiriin. Se on kuitenkin varmaa, että sääntelyn soveltuminen jouduttaisiin arvioimaan moninkertaisessa määrässä järjestelyitä. Kotimaiset järjestelyt raportoidaan Verohallinnolle jo tänä päivänä monissa eri kanavissa: veroilmoituksilla ja sen eri liitelomakkeilla, ennakkoratkaisuhakemuksissa ja ennakollisissa keskusteluissa, vuosi-ilmoituksissa, ja niin edelleen. Tämän vuoksi Sääntelyn ulottamista kotimaisiin transaktioihin on pidettävä tarpeettomana.

Helsingissä 13. päivänä toukokuuta 2022

SUOMEN ASIANAJAJALIITTO

Niko Jakobsson

Suomen Asianajajaliiton pääsihteeri

LAATI: asianajaja Heikki Wahlroos

Suomen Asianajajaliiton lausunnot valmistellaan oikeudellisissa asiantuntijaryhmissä, joiden toiminnassa on mukana noin 120 asianajajaa. Tämä lausunto on valmisteltu vero-oikeuden asiantuntijaryhmässä.