Lausunto Verohallinnon ohjeluonnoksesta Yhteisön saaman osingon verovapauden rajoittaminen

Dnro 12/2016

Lausuntopyyntönne: A9/200/2016, 25.2.2016
LAUSUNTO LUONNOKSESTA VEROHALLINNON OHJEEKSI YHTEISÖN SAAMAN OSINGON VEROVAPAUDEN RAJOITTAMINEN

Verohallinto on pyytänyt lausuntopyynnössään Dnro A9/200/2016 lausuntoa Suomen Asianajajaliitolta (jäljempänä ”Asianajajaliitto”). Asianajajaliitto esittää lausuntonaan seuraavaa.

1. Johdanto
Asianajajaliitto katsoo, että verotuksen ennustettavuuden ja verovelvollisten oikeusturvan kannalta on tärkeää, että Verohallinto antaa 1.1.2016 voimaantulleiden elinkeinoverolain (”EVL”) 6 a §:n 9 ja 10 momenttien soveltamisesta ohjeen.

Erityisesti uusi EVL 6 a §:n 9 momentin 2 kohdan yleinen väärinkäytön vastainen säännös on hyvin yleisluonteinen ja tulkinnanvarainen, ja siten haastava verokohtelun ennakoitavuuden ja verovelvollisten oikeusturvan kannalta. Perustuslain 81 §:n 1 momentin mukaan verolain on sisällettävä säännökset verovelvollisuuden ja veron suuruuden perusteista sekä verovelvollisen oikeusturvasta. Kyse on laille asettavista minimivaatimuksista. Moitteettoman verolain luonteeseen kuuluu, että verovelvollisuuden perusteet ja ne normit, joiden nojalla veron määrä lasketaan, ovat selviä. Asianajajaliiton näkemyksen mukaan Verohallinnon ohjeessa olisi siten tärkeää pyrkiä selventämään säännöksen soveltamisalaa mahdollisimman tarkasti ja erilaisin esimerkein.

2. Uuden veronkiertonormin soveltamisala
Suomessa on tällä hetkellä tuloverotuksessa voimassa VML 28 §:n yleinen veronkiertosäännös, EVL 52 h §:n säännös yritysjärjestelyissä sallittujen veroetujen väärinkäyttötilanteista, ja nyt käsillä oleva EVL 6 a §:n uusi osinkoja koskeva veronkiertosäännös. Kolmen erillisen tuloverotuksessa sovellettavan veronkiertonormin keskinäinen soveltamisala on verovelvolliselle erittäin vaikea hahmottaa. Jotta näiden säännösten keskinäinen suhde olisi selvä, Asianajajaliiton näkemyksen mukaan Verohallinnon ohjeessa (joko tässä tai veron kiertämistä koskevassa ohjeessa) tulisi ottaa kantaa näiden säännösten väliseen suhteeseen ja soveltamisaloihin.
Verohallinnon ohjeessa ”Veron kiertämissäännöksen soveltaminen” todetaan, että erityislain veron kiertämissäännöksen (kuten EVL 52h §) soveltamiskynnys on yleensä korkeampi kuin VML 28 §:n soveltamisala. Samoin tulee todeta uuden EVL 6a §:n veronkiertämissäännöksen osalta. Kun lisäksi otetaan huomioon, että uusi veronkiertonormi perustuu emo-tytäryhtiödirektiivin muutokseen, mutta se on säädetty koskemaan myös muita kuin direktiivin soveltamisalaan kuuluvia osinkoja, tulisi sitä erityislakina tulkita suppeasti.

Euroopan unionin tuomioistuimen (EUT) välittömän verotuksen direktiivejä koskevalla oikeuskäytännöllä on korostunut merkitys sellaisen kansallisen verolainsäädännön tulkinnassa, joka perustuu direktiivien kansalliseen täytäntöönpanoon. Tämä koskee esimerkiksi yritysjärjestelydirektiiviin perustuvaa EVL 52h §:ää. Verohallinnon ohjeluonnoksessa viitataan paikoin EUT:n oikeuskäytäntöön ja yritysjärjestelydirektiiviin. Asianajajaliiton näkemyksen mukaan ohjeessa olisi syytä todeta selvästi, että yritysjärjestelydirektiivin veronkiertosäännöstä koskevaa EUT:n oikeuskäytäntöä ja siitä johdettuja periaatteita voidaan soveltaa myös uuden EVL 6a §:n veronkiertosäännöksen tulkinnassa.

Tämän lisäksi Asianajajaliiton mukaan olisi tärkeää, että kun Verohallinto viittaa EUT:n ratkaisuihin ja niistä johdettaviin oikeusohjeisiin, kyseiset oikeusohjeet on kirjoitettu ohjeeseen selkeästi auki. EUT:n ratkaisut ovat usein hyvin pitkiä ja seikkaperäisiä. Verovelvollisten oikeusturvan kannalta on tärkeää, että ratkaisuista johdetut oikeusohjeet olisivat löydettävissä suoraan Verohallinnon ohjeesta.

Verohallinnon ohjeluonnoksessa, hallituksen esityksessä (HE 59/2015) sekä emo-tytäryhtiödirektiivin muuttamisesta annetussa neuvoston direktiivissä (2015/121) on todettu, että osinkoja koskeva veronkiertosäännös voi tulla sovellettavaksi esimerkiksi tilanteessa, jossa yhteisöt ovat itsessään aitoja, mutta joissa voitonjaon perusteena olevien osuuksien ei katsota tosiasiassa kuuluvan ko. osingonsaajalle, joka on sijoittautunut jäsenvaltioon. Asianajajaliiton näkemyksen mukaan Verohallinnon ohjeessa olisi kuvattava tarkemmin, minkälaisia tilanteita Verohallinto käytännössä katsoo kuuluvan säännöksen soveltamisalan piiriin tämän esimerkin nojalla.

3. Yksittäisiä ohjeen kohtia koskevat asiat
3.1 Säännöksen soveltaminen eri tavalla verotettaviin osinkoihin
Verohallinnon ohjeluonnoksessa (kohta 2.1) on lueteltu ne osingot, joita rajoitussäännökset koskevat. Verohallinnon ohjeessa olisi esitettävä käytännön laskuesimerkkejä rajoitussäännösten soveltamisesta erilaisiin osinkoihin, esimerkiksi osittain verovapaisiin osinkoihin. Verovelvollisen voi olla hankala päätellä säännöksen soveltamisen konkreettisia verovaikutuksia ja siten ohjeeseen lisättävät laskuesimerkit havainnollistaisivat asiaa.

3.2 Verovelvolliselta vaadittava selvitys ulkomaan oikeudesta
Ohjeluonnoksen mukaan yhtiön on annettava verotustaan varten selvitys siitä, millaiseen sijoitukseen, sopimukseen tai järjestelyyn osinko perustuu, ja miten tätä suoritusta käsitellään maksajan verotuksessa. Asianajajaliiton mukaan ohjeessa tulisi kuvata verovelvolliselta vaadittava selvitys ja sen sisältö tarkemmin, ja siinä tulisi myös ottaa kantaa siihen, miten verotuksessa toimitaan, jos suorituksen verokohtelu jää maksajan päässä epäselväksi.

Annettavaan selvitykseen liittyvän tulkinnanvaraisuuden lisäksi Asianajajaliiton näkemyksen mukaan on kiinnitettävä erityistä huomiota esimerkiksi vähemmistöomistajan asemaan, jonka mahdollisuudet hankkia selvitystä maksajan verokohtelusta voivat olla rajoitetummat.

4. Lopuksi
Asianajajaliitto pitää tärkeänä, että Verohallinto antaa yhteisöjen saamien osinkojen verovapauden rajoittamisesta oman ohjeen. Erityisesti ensimmäisinä vuosina ulkomaisia osinkoja saavien saattaa olla haastavaa esittää selvitystä siitä, miten osinkoja käsitellään maksajan verotuksessa ja toisaalta siitä, millaiseen sijoitukseen, sopimukseen ja järjestelyyn maksettu osinko perustuu. Tämän vuoksi Verohallinnon tulisi oma-aloitteisesti ohjata verovelvollisia selvityksen antamisessa ja varata mahdollisuus lisäselvityksen antamiseen, mikäli verovelvollinen ei alun perin ole osannut täyttää selvitysvelvollisuuttaan oikein. Tämä tulisi ottaa huomioon myös Verohallinnon ilmoituslomakkeissa.

Helsingissä maaliskuun 10. päivänä 2016

SUOMEN ASIANAJAJALIITTO

Risto Sipilä
Suomen Asianajajaliiton puheenjohtaja, asianajaja

LAATIJAT
Asianajaja Heikki Wahlroos, Asianajotoimisto Borenius Oy, Helsinki
Asianajaja Laura-Maria Lindström, Asianajotoimisto Borenius Oy, Helsinki

Suomen Asianajajaliiton lausunnot valmistellaan oikeudellisissa asiantuntijaryhmissä, joiden toiminnassa on mukana noin 120 asianajajaa. Tämä lausunto on valmisteltu vero-oikeuden asiantuntijaryhmässä.